【解釋字號】
釋字第 496 號
【解釋日期】
民國 88年12月3日
【解釋爭點】
減免營所稅計算公式非營業之虧損以零處理之規定違憲？
【資料來源】
司法院公報 第 42 卷 1 期 49-55 頁總統府公報 第 6326 期 9-17 頁司法院大法官解釋續編（十三）第 651-664 頁
【解釋文】
憲法第十九條規定「人民有依法律納稅之義務」，係指人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言。稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。財政部中華民國五十九年九月二日台財稅發第二六六五六號令及七十七年五月十八日台財稅第七七○六五六一五一號函，核發修正獎勵減免營利事業所得稅計算公式，乃主管機關為便利徵納雙方徵繳作業，彙整獎勵投資條例及所得稅法相關規定所為之釋示，其中規定「非營業收入小於非營業損失時，應視為零處理」，係為避免產生非免稅產品所得亦不必繳稅之結果，以期符合該條例獎勵項目之產品其所得始可享受稅捐優惠之立法意旨。惟相關之非營業損失，如可直接合理明確定其歸屬者，應據以定其歸屬外，倘難以區分時，則依免稅產品銷貨（業務）收入與應稅產品銷貨（業務）收入之比例予以推估，始符合租稅公平原則。有關機關應依本解釋意旨從速檢討修正相關法令，併此指明。
【理由書】
憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民有依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及稅捐減免等項目，負繳納稅捐之義務或享受減免稅捐之優惠而言。涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，業經本院釋字第四二○ 號解釋在案。主管機關雖得基於職權，就稅捐法律之執行為必要之釋示，惟須符合首開意旨，乃屬當然。
獎勵投資條例（已於七十九年十二月三十一日因施行期間屆滿失效）係為獎勵投資活動，加速國家經濟發展之目的所制定，採用稅捐減免優惠為主要獎勵方法，以實現其立法意旨。而為期符合獎勵範圍之各種生產事業及營利事業均能公平同霑其利，並防止以迴避租稅行為獲取不正當減免稅捐優惠，規定有各種享受獎勵之條件，必須合於獎勵類目及獎勵標準者，始得享有稅捐減免之優惠。財政部五十九年九月二日台財稅發第二六六五六號令及七十七年五月十八日台財稅第七七○六五六一五一號函，核發獎勵減免營利事業所得稅計算公式，乃主管機關為便利徵納雙方徵繳作業，彙整獎勵投資條例及所得稅法相關規定所為之釋示，其中規定「非營業收入小於非營業損失時，應視為零處理」，係為避免產生非免稅產品所得亦不必繳稅之結果，與該條例對稅捐減免優惠以獎勵項目之產品所得為限之立法意旨相符。
上開財政部令函說明固謂：計算公式中「非營業收入」減「非營業損失」之餘額，若「非營業損失」大於「非營業收入」而發生營業外虧損時，應視為零處理。惟查相關之非營業損失項目繁多，如利息支出、兌換損失、免稅產品盤損或發生災害之損失等皆屬之。故與營業項目相關之非營業損失，如可直接合理明確定其歸屬者，應具體定其歸屬外，倘難以區分時，則依免稅產品銷貨（業務）收入與應稅產品銷貨（業務）收入之比例予以推估，始符合租稅公平原則（參照本院釋字第四九三號解釋）。有關機關應依本解釋意旨從速檢討修正相關法令，併此指明。
大法官會議主 席 翁岳生
大法官 劉鐵錚
吳 庚
王和雄
王澤鑑
林永謀
施文森
孫森焱
陳計男
曾華松
董翔飛
楊慧英
戴東雄
蘇俊雄
黃越欽
賴英照
謝在全
【相關附件】
抄暉○資訊股份有限公司（代表人陳○亮）聲請書
茲依司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款及第八條第一項之規定
，聲請解釋憲法，並將有關事項敘明如左。
一、聲請解釋憲法的目的
為財政部發布免稅所得計算公式之函令規定：「若營業外損失大於營
業外收入，發生營業外虧損時，應視為零，以資明確……」致使免稅
所得虛減少計，有以行政命令剝奪人民權益而牴觸法律之違憲情事。
行政法院評事因不諳會計，又怠忽職責，未深究免稅所得計算公式違
法不當之處，而做出指鹿為馬之錯誤判決，聲請人已投訴無門，為維
護本身合法權益，匡正財稅機關濫以行政命令牴觸法律之違憲情事，
以彰法治。爰依法聲請釋憲，請解釋該函令規定不合理且違憲。
二、疑義或爭議之性質與經過，及涉及之憲法條文
（一）憲法上所保障之權益遭受不法侵害之事實，及涉及之憲法條文：
1.聲請人八十年度營利事業所得稅係依法核准享有五年之免稅案件
，該年度申報核定之營業收入淨額為三二九、六四一、六二六元
，其中非屬免稅銷貨收入六、七五九、四五三元，營業成本二八
五、○七八、三五四元，營業費用三三、二○一、一二三元，營
業淨利為一一、三六二、一四九元，再加營業外收入一、二八二
、七三七元，減營業外損失三、二八三、二六九元後之本期淨利
為九、三六一、六一七元。免稅所得之計算應為：（本期淨利
9,345,642 元－營業外收入 1,282,737 元＋營業外損失
3,283,269 元＝營業淨利 11,362,149 元）×免稅產品銷貨收入
比率 0.9795 ×生產設備受獎勵比率 100％×（ 1－免稅產品委
託加工占製造成本比率 0.04217）＝免稅所得 10,644,860 元。
但因財政部七十七年五月十八日台財稅第七七○六五六一五一號
函於說明註一規定：「若非營業收入小於非營業損失時，應視為
零處理」，故免稅所得之計算式為：（本期淨利 9,345,642 元
－營業外收入 0 元＋營業外損失 0 元＝本期淨利 9,345,642
元）×免稅產品銷貨收入比率 0.9795 ×生產設備受獎勵比率
100％×（1－免稅產品委託加工占製造成本比率 0.04217）＝免
稅所得 8,783,609 元，致使本公司之免稅所得虛減少計一、八
七六、二九七元。
2.財政部五十九年九月二日台財稅發第二六六五六號令及七十七年
五月十八日台財稅第七七○六五六一五一號函規定營業外損失大
於營業外收入之營業外虧損應視為零處理，並無正當理由，卻足
以致使免稅所得虛減少計，以本公司為例，倘無營業外虧損，則
本期淨利為一一、三六二、一四九元，計算求出之免稅所得為一
○、六五九、九○六元，為何有營業外損失虧損二、○○○、五
三二元時，依財政部函令視為零時，計算求出之免稅所得僅為八