【解釋字號】
釋字第 478 號
【解釋日期】
民國 88年3月19日
【解釋爭點】
財政部就申請退還土地增值稅要件之函釋違憲？
【資料來源】
司法院公報 第 41 卷 4 期 1-8 頁總統府公報 第 6275 號 4-14 頁司法院大法官解釋續編（十三）第 165-180 頁
【解釋文】
土地稅法第三十五條第一項第一款所定「自用住宅用地」，依同法第九條規定，係指「為土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」，並未以須經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅為認定之標準。財政部中華民國七十三年十二月二十七日台財稅第六五六三四號函謂：「土地所有權人出售自用住宅用地，於二年內重購土地者，除自完成移轉登記之日起，不得有出租或營業情事外，並須經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅者，始准依土地稅法第三十五條第一項第一款規定，退還已納土地增值稅」，其以「須經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅」為申請退稅之要件部分，係增加土地稅法第三十五條第一項第一款所無之限制，有違憲法第十九條租稅法律主義，應不予援用。
【理由書】
依土地稅法第三十五條第一項第一款規定，土地所有權人於其自用住宅用地出售或被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。又同條第二項規定：「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起二年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。」第三項規定：「第一項第一款及第二項規定，於土地出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」明定納稅義務人於符合上述法定要件下，得依法申請退還土地增值稅。
財政部七十三年十二月二十七日台財稅第六五六三四號函謂：「土地所有權人出售自用住宅用地，於二年內重購自用住宅用地，除自完成移轉登記之日起，不得有出租或營業情事外；並須經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅者，始准依土地稅法第三十五條第一項第一款規定，退還其已納之土地增值稅。」將土地所有權人重購之土地，是否業經核准依自用住宅用地稅率課徵地價稅，作為准否退還土地增值稅要件之一。惟按土地稅法第三十五條第一項第一款所稱「自用住宅用地」，依同法第九條規定，係指「為土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」而言。土地所有權人就重購土地是否依法申請按自用住宅用地優惠稅率繳納地價稅，乃土地所有權人可得行使之權利，土地所有權人重購自用住宅用地，已經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅，固可於土地所有權人申請退還土地增值稅時，作為稽徵機關審核是否屬於自用住宅用地之參考依據。對於應否退稅發生疑義時，稽徵機關仍應查明實際有無出租或營業情形，土地所有權人亦得證明該土地確供自用住宅之用，尚不能因未依法申請准按自用住宅用地優惠稅率繳納地價稅，遽認該土地有出租或供營業使用之情事。是上開財政部函，以「須經稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅」為申請退稅之要件部分，增加土地稅法第三十五條第一項第一款所無之限制，有違憲法第十九條租稅法律主義，其與上開解釋意旨不符部分，應不予援用。至本件據以聲請之案件，是否符合退稅要件，有關機關仍應斟酌全部相關資料及調查證據之結果，予以判斷，併此指明。
大法官會議 主席 翁岳生
大法官 劉鐵錚
吳 庚
王和雄
林永謀
施文森
孫森焱
陳計男
曾華松
董翔飛
楊慧英
戴東雄
蘇俊雄
黃越欽
賴英照
謝在全
【相關附件】
抄蔡○仁聲請書
茲依司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款及第八條第一項之
規定，聲請解釋憲法，並將有關事項敘明如左。
聲請解釋憲法之目的
土地稅法第三十五條舊地出售另購新地退還土地增值稅規定公布後，
財政部七十三年十二月二十七日台財稅第六五六三四號函，有牴觸憲法第
十條及第二十三條之疑義，請求解釋。
疑義或爭議之性質與經過及涉及之憲法條文
一、人民依土地稅法第三十五條規定 (附件九) 請退稅，財政部七十三年
十二月二十七日台財稅第六五六三四號函 (附件四) ，以須經稽徵機
關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅者，方准退還土地增值稅，牴
觸憲法第十條。
二、人民依土地稅法第三十五條申請退稅，財政部七十三年十二月二十七
日台財稅第六五六三四號函，創設辦竣戶籍登記期日限制，牴觸憲法
第二十三條。
三、聲請人申請退稅經行政救濟程序，遞遭駁回。
四、行政爭訟終局判決，以聲請人八十二年六月九日取得土地重購後，並
未即時遷入該址，遲至八十三年九月七日始遷入，八十二年、八十三
年亦未申請按自用住宅用地稅率核課地價稅，遲至八十四年五月四日
始向原處分機關申請，經原處分機關核准自八十四年起按自用住宅用
地稅率課徵地價稅，其先購後售自用住宅用地，核與土地稅法第三十
五條規定不符，判決駁回。
聲請解釋憲法之理由及聲請人對本案所持之立場與見解
一、民法第二十條第二項，「一人不得同時有兩住所」，及土地稅法第十
七條第三項 (附件八) 與土地稅法施行細則第八條 (附件十) 均明定
土地所有權人與其配偶及未成年之受扶養親屬，適用自用住宅用地稅
率繳納地價稅者，以「一處為限」，聲請人持有土地兩筆建物兩棟，
為履行夫婦同居義務，選擇舊地辦竣戶籍登記繳納地價稅迄至出售舊
地遷入新地經稅捐稽徵機關核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅，在
法律規範內辦理戶籍遷徙登記，係人民自主權利之行使。行政法院判
決理由則謂，原告於八十二年購買系爭重購土地，惟其未即時將戶籍
遷入該址，其八十二年、八十三年亦未申請按自用住宅用地稅率核課
地價稅，而遲至售屋後之八十四年五月四日始向被告申請按……退稅
規定之適用 (附件七第六頁末行起) 。人民依法選擇一處自用住宅用
地繳納地價稅，於售舊地購新地依法申請退稅，方遷徙新址，核按自
用住宅用地稅率課徵地價稅，竟判決強迫應「即時」遷入新址方准退
稅，與憲法第十條人民居住遷徙自由係出於當事人之自願牴觸。
二、土地稅法第三十五條售舊地購新地退土地增值稅時，應符合面積、移
轉 (附件九) 二種限制與性質、時間 (二年內重購或先購後售) 、使
用三種要件則准退稅。土地稅法第九條、第十七條、第三十四條，土
地稅法施行細則第四條、第八條、第十一條等規定，對自用住宅用地
之辦竣戶籍登記之期日並無強制規定，因憲法保障人民有居住遷徙自
由。蓋納稅係國家以公權力行使，直接給予人民負擔處分，自應受嚴
格之法律拘束