【解釋文】
所得稅法施行細則第二十五條第二項規定，納稅義務人選定適用標準扣除額者，於其結算申報案件經稽徵機關核定應納稅額之後，不得要求變更適用列舉扣除額，並未逾越九十年一月三日修正公布之所得稅法第十七條第一項第二款之規範目的；財政部八十一年二月十一日台財稅字第八０一七九九九七三號及八十七年三月十九日台財稅字第八七一九三四六０六號函釋，係就上開規定之適用原則，依法定職權而為闡釋，並未增加該等規定所無之限制，均與憲法第十九條租稅法律原則無違。
【理由書】
本件聲請人就臺北高等行政法院九十二年度簡字第七三三號判決及最高行政法院九十四年度裁字第０一三六五號裁定所適用之所得稅法施行細則第二十五條（第二項）規定及財政部八十一年二月十一日台財稅字第八０一七九九九七三號、八十七年三月十九日台財稅字第八七一九三四六０六號函釋，聲請解釋憲法。查上開最高行政法院裁定係以聲請人對上開臺北高等行政法院適用簡易程序之判決提起上訴，不符合訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性之要件，不予許可，並未適用上開法規及函釋，而以上訴不合法從程序上予以駁回。因聲請人已依法定程序盡其審級救濟，且非對裁判適用法律所表示之見解，而係對上開法令是否違憲聲請解釋，故應以上開臺北高等行政法院判決為確定終局判決，就其所適用之上開法規及函釋予以解釋，合先敘明。
憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明定之。
九十年一月三日修正公布之所得稅法第十七條第一項第二款規定，納稅義務人於結算申報綜合所得稅，就個人綜合所得總額減除扣除額以計算所得淨額時，得就標準扣除額或列舉扣除額擇一申報減除。查扣除額申報減除方式之選擇，乃立法者基於租稅正確與稽徵便宜之目的，准許納稅義務人參與稅負稽徵程序，而可以選擇租稅負擔較小或申報較方便之減除方式，供稽徵機關為應納稅額之核定。惟為避免納稅義務人申報減除方式之選擇，導致租稅法律關係不確定，而不能實現上述規範之目的，有為合理限制之必要。財政部依所得稅法第一百二十一條授權訂定該法施行細則，於七十三年八月十六日修正發布該細則第二十五條第二項規定：「經納稅義務人選定適用標準扣除額，或依前項規定視為已選定適用標準扣除額者，於其結算申報案件經稽徵機關核定後，不得要求變更適用列舉扣除額。」乃以稽徵機關是否完成應納稅額之核定，作為納稅義務人上開選擇之期限規定，係為有效維護租稅安定之合理手段，已調和稽徵正確、稽徵程序經濟效能暨租稅安定之原則，要無逾越上開所得稅法第十七條第一項第二款之規範目的，與憲法第十九條租稅法律原則並無違背。
主管機關本於法定職權於適用相關租稅法律規定所為釋示，如無違於一般法律解釋方法，於符合立法意旨之限度內，即無違反憲法第十九條規定之租稅法律原則。財政部八十一年二月十一日台財稅字第八０一七九九九七三號函：「……本件納稅義務人××七十七年度綜合所得稅結算申報案既已選定適用標準扣除額，並經稽徵機關核定，雖核定內容有誤申請更正，依首開規定亦不得要求變更適用列舉扣除額。」八十七年三月十九日台財稅字第八七一九三四六０六號函：「綜合所得稅納稅義務人未依限辦理結算申報，但在稽徵機關核定應納稅額前補辦申報者，可適用公職人員選舉罷免法第四十五條之四及總統副總統選舉罷免法第三十八條規定，列報候選人競選經費列舉扣除額、個人對候選人與依法設立政黨捐贈列舉扣除額；如納稅義務人已依限辦理結算申報，經選定填明適用標準扣除額或經稽徵機關視為已選定適用標準扣除額，其結算申報案件經稽徵機關核定前申請補報者亦同；惟經稽徵機關核定之案件，則不適用上述申請補報列舉扣除額之規定。」係主管機關基於法定職權，闡釋上開所得稅法第十七條第一項第二款及所得稅法施行細則第二十五條第二項之適用原則，既經稅捐稽徵機關核定應納稅額之後，即不得變更之前已選定之扣除額申報方式，並未增加所得稅法及其施行細則所無之限制，自與憲法第十九條租稅法律原則無違。
至於聲請人另聲請將首開最高行政法院裁定及臺北高等行政法院判決宣告違憲，並均予撤銷一節，因依現行法制，法院裁判本身尚不得為違憲審查之客體，本院亦不得予以撤銷，是此部分聲請，核與司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款規定不合，依同條第三項規定，應不予受理。
大法官會議主席 大法官 翁岳生
大法官 林永謀
王和雄
謝在全
賴英照
余雪明
曾有田
廖義男
徐璧湖
彭鳳至
林子儀
許宗力
許玉秀
【意見書】
【釋字第六一五號解釋部分協同意見書】
大法官 許玉秀
多數意見認為本件聲請解釋的所得稅法施行細則第二十五條第二項規定「經納
稅義務人選定填明適用標準扣除額，或依前項規定視為已選定適用標準扣除額者，
於其結算申報案件經稽徵機關核定後，不得要求變更適用列舉扣除額。」（以下稱
系爭規定），並未逾越所得稅法第十七條第一項第二款前段規定「納稅義務人對於
第一項第三款第一目至第五目規定之各項扣除額，不逐項列舉及舉證者，得申報按
標準扣除額扣除之。」的規範目的，而未違背憲法第十九條租稅法定原則。
本席支持多數意見的解釋結論，也同意本件聲請不涉及財產權的限制，因此審
查法律保留原則時，不必引用憲法第二十三條規定。但對於審查租稅法律規範時，
經常出現的審查依據競合問題，例如租稅義務是否涉及第十五條財產權的限制、租
稅法定原則與憲法第二十三條法律保留原則的關係，認為有必要補充說明；同時認
為納稅義務人於結算申報個人綜合所得稅時的申報扣除額選擇權，屬於一種程序參
與權，雖然尚非憲法所保護的程序基本權，仍應該適用正當法律程序原則加以審查
。爰提出部分協同意見書敘明如后。
壹、憲法第十九條租稅法律原則與第十五條財產權的保障
由於我國憲法第十九條規定，人民有依法律納稅的義務，難免引起這樣的質疑：既
然人民納稅是憲法上的義務，就不發生所謂財產權受到限制的問題，本院大法官第五七
九號、第五九七號、第六０八號等解釋，皆出現類似論述，可能是這種質疑的證據。這
種質疑進而產生審查租稅法律規範不需要審查財產權是否遭受限制的主張，但這種主張
並不可採，因為上述質疑純粹是一種形式邏輯的論證。本席對於這種看法有兩點反駁：
第一，德國聯邦憲法法院針對租稅法律規範進行實體審查時，皆審查是否違反量能課稅
原則而侵害人民的財產權，難道其中道理在於德國基本法沒有類似於我國第十九條的規
定？如果只因為憲法規定人民有依法律納稅的義務，因此就認為與人民的財產權限制無
關，不生財產權的限制問題，那豈不表示有無限制人民財產權，取決於憲法有沒有規定
而已？第二，如果這種主張成立，對於租稅法律規範，只要審查是否符合法律保留原則
即可，凡是符合法律保留原則的租稅規範，不管是否巧立名目、是否橫征苛斂，都不會
違背憲法意旨？果真如此，租稅法上的實質課稅原則及量能課稅原則豈非無的放矢？難
道人民不可以質疑國家課稅有無不公平的狀況嗎？國家如何課徵稅負，人民都有義務接
受嗎？如果人民可以質疑租稅法律規範是否妥當，人民可以請求憲法審查租稅法律規範
是否妥當，釋憲機關應該如何審查？難道不就是看看租稅法律規範是否過度限制人民財
產權而違憲嗎？本院大法官解釋絕大多數解釋先例，皆依憲法第十五條規定審查租稅規
範，甚至於釋字第六０六號解釋，審查租稅協力義務是否過度限制人民財產權而違憲，
如果租稅協力義務都可以和人民財產權的限制連結，為何租稅義務卻與財產權的限制無